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La déduction fiscale des commissions à l'exportation : jalons.

Docteur en Droit
Ancien ATER à l'Université de Toulouse I
Avocat au Barreau de Paris
2 rue de Sfax, 75 116 Paris
Tél. 01-44-17-35-60
Fax. 01-44-17-35-61
Jean-Yves CHABANNE

1. Le commerce international s'exerce dans un environnement complexe où les règles normales d'une saine concurrence sont perturbées par des phénomènes de prévarication. Les relations économiques entre les nations, du fait de l'énormité des intérêts financiers et géopolitiques en jeu, de la concurrence acharnée qui oppose les opérateurs et de l'hétérogénéité de la société internationale, ont donné une ampleur considérable au phénomène de corruption, attestée par le nombre d'affaires retentissantes autant que par une pratique quotidienne et discrète. Dans le cadre de l'obtention de marchés internationaux, la nécessité de recourir à des pratiques contractuelles comme le versement de « dessous de table » à des personnalités capables par leur influence d'accélérer ou d'emporter le processus de décision est désormais connu de tous. Cette pratique a encore fait l'objet au cours de l'année 2000, de multiples dénonciations tant à travers des colloques que des publications [1] .

2. Tout homme qui a du pouvoir s'expose à être corrompu. Tous n'y résistent pas. Dès qu'un pouvoir prend une décision qui porte avantage ou préjudice à des acteurs dotés de moyens, ils sont objectivement tentés de monnayer cet avis. La corruption sévit depuis qu'il existe des autorités susceptibles de prendre des mesures dont les effets sont inégaux sur les membres d'une société, c'est-à-dire présentent des avantages pour certains et des inconvénients pour d'autres, tout en restant neutres pour d'autres encore. Le phénomène est ancien, d'où une jurisprudence assez fournie [2] . Le versement occulte d'une commission à un intermédiaire bien introduit, à un fonctionnaire, à un notable politique haut placé ou à un responsable de l'entreprise cocontractante se relève même parfois la condition d'obtention ou d'exécution d'un contrat. Il s'agit, en fait, pour l'entreprise, d'une contrainte économique : la qualité des produits proposés, si elle demeure indispensable, ne suffit plus pour obtenir un marché et l'exécuter dans des conditions acceptables et sans entrave. Dans certains pays il faut aujourd'hui acheter le droit de vendre au point que ces commissions « spéciales » apparaissent comme une véritable taxation privée au profit des « féodalités » locales. Il est d'ailleurs des pays où cette taxation est parfaitement admise et n'a pas un caractère occulte, même si c'est le plus souvent le cas. Le versement de « dessous de table » a longtemps fait l'objet en droit fiscal d'une souplesse exemplaire. L'acceptation des commissions occultes par le Fisc, appelle une appréciation toujours délicate.

3. Dès lors que le droit fiscal ne combat pas les commissions occultes, rien ne s'oppose à ce qu'elles constituent une charge déductible. Encore faut-il que les bénéficiaires en soient identifiés.

4. La concussion et le trafic d'influence, loin de n'être pris en compte pour l'établissement de l'impôt qu'après avoir été découverts fortuitement, faisaient l'objet, très simplement jusqu'à une époque récente, officiellement, ouvertement, d'un régime de déclaration préalable. Bien évidemment, les agissements ainsi révélés n'étaient en aucun cas dénoncés aux autorités compétentes. Il s'agissait de la pratique dite du « confessionnal ». Le montant des sommes ainsi versées était alors considéré comme une charge déductible du résultat imposable. Concrètement, toute entreprise souhaitant attribuer un bakchich pouvait s'adresser à un bureau spécialisé de la Direction générale des Douanes, au Ministère des Finances, en fournissant les indications nécessaires. Une fois l'affaire exposée, la Direction générale des Douanes faisait connaître (verbalement) son accord dans un délai en général assez bref (huit à quinze jours). En cas de contrôle fiscal, il suffisait de signaler l'autorisation de la douane, le Conseil d'Etat veillant au respect de ce principe [3] . Le taux de la commission était d'autant plus facilement admis si l'entreprise pouvait démontrer une sur-facturation qui faisait supporter la commission au client et préservait ainsi l'intégralité de sa marge et, par conséquent de l'assiette fiscale.

5. Cette pratique a été atténuée à la suite du « rapport Bouchery », remis à la fin de l'année 1992. Selon le nouveau régime, la déduction demeure possible seulement si l'identité du bénéficiaire est révélée, ce qui ne devrait pas faire de difficulté particulière pour peu que l'agent prébendé ait pris le soin de se dissimuler sous le couvert d'un homme de paille ou d'une personne morale...

6. Cette part de connivence du droit fiscal à l'égard de certaines menées contractuelles est très éloignée de la rigueur d'autres branches du droit. En droit pénal le versement d'un bakchich peut en France tomber sous le coup de trois incriminations : la corruption, le trafic d'influence (Code pénal, art. 432-11, 433-1 et 433-2) et le « favoritisme » qu'une loi du 9 février 1995 a introduit dans le Code pénal (art. 432-14). En droit civil, les contrats de corruption, ou de trafic d'influence, sont en outre nuls. Cette sanction découle autant de leur cause immorale que de l'article 1128 a contrario (« il n'y a que les choses dans le commerce qui puissent être l'objet des conventions », en ce qui concerne cet article, il convient de remarquer que le mot « commerce » n'est pas pris dans le sens que lui donne la langue courante. La chose hors du commerce, est celle qui n'est pas susceptible de faire l'objet d'un contrat).

7. Cette situation perdurera-t-elle ? Rien n'est moins certain si l'on s'en tient à la lecture de l'article 32 de la loi de finances rectificative du 29 décembre 1997 (L. n° 97-1239), devenu l'article 39-2 bis du C.G.I. Celui-ci assène, sans autre précision, « Pour les contrats conclus au cours d'exercices ouverts à compter de l'entrée en vigueur de la Convention sur la lutte contre la corruption d'agents publics étrangers dans les transactions commerciales internationales, les sommes versées ou les avantages octroyés, directement ou par des intermédiaires, au profit d'un agent public au sens du 4 de l'article 1er de ladite convention ou d'un tiers pour que cet agent agisse ou s'abstienne d'agir dans l'exécution de fonctions officielles, en vue d'obtenir ou conserver un marché ou un autre avantage indu dans les transactions commerciales internationales, ne sont pas admises en déduction des bénéfices soumis à l'impôt ». A contrario, cela peut signifier que l'interdiction ne s'étend pas aux bakchichs versés à des personnes qui n'auraient pas la qualité d'agents publics étrangers. Qu`en serait-il s`il s`agissait d'agents publics français ?

8. Les vingt-neuf pays de l'OCDE ont signé une convention selon laquelle sera puni de prison (jusqu'à dix ans) et d'amende (1 million de francs) quiconque aura « acheté » un fonctionnaire étranger, pour obtenir un marché. Elle est entrée en vigueur le 15 février 1999. Un projet de loi adaptant cette convention au droit français a été présenté le 27 janvier 1999 en conseil des Ministres. Outre l'aspect pénal, la convention contraint également les Etats à revoir leurs législations fiscales. En France, un projet de loi prévoit d'abolir la possibilité de déduire les pots-de-vin de ses impôts, ce qui était légal jusque-là. Toutefois, l'Administration considère que le dispositif prévu par l'article 39-2 bis ne sera opposable aux entreprises qu'après le dépôt par la France des instruments de ratification de la convention. Ce dernier n'interviendra qu'après l'adoption des dispositions modifiant le Code pénal, qui permettront aux juridictions d'identifier, de qualifier pénalement et de sanctionner les faits de corruption.
-----Du même auteur :

- « Fiscalité des rémunérations hors salaires : stock-options ou bons de souscription d`actions, le choix existe-t-il ? », Les Petites Affiches, 20 décembre 2000, n° 253, p. 12 et s.
- « L'occulte et le droit fiscal », Les Petites Affiches, 26 octobre 1999, n° 213, p. 6 et s.
- « De la méfiance légitime des redevables de l'impôt », Les Petites Affiches, 27 septembre 1999, n° 192, p. 11.
- « De la connivence entre Fisc et contractants », Les Petites Affiches, 14 mai 1999, n° 96, p. 4.
- « Permis de conduire : vers un meilleur encadrement des retraits de points ? », Les Petites Affiches, 1er mars 1999, n° 42, p. 15 et s.-----

[1] Cf. ATTAC, Les Paradis Fiscaux, éditions Mille et une nuits, mai 2000, p. 18 et s.

[2] A titre d'exemples, C.E. 16 décembre 1987, Revue de jurisprudence fiscale, 2/1988, n° 153,

C.E. 15 avril 1988, Revue de jurisprudence fiscale, 6/1988, n° 708,

C.E. 27 mai 1988, Revue de jurisprudence fiscale, 7/1988, n° 854,

C.E. 3 novembre 1989, Revue de jurisprudence fiscale, 1/1990, n° 65,

C.E. 18 décembre 1989, Revue de jurisprudence fiscale, 2/1990, n° 114.

[3] C.E. 5 décembre 1983, Droit fiscal, 1984, n° 14, commentaire 695 et Revue de jurisprudence fiscale, 1984, n° 2, p. 62.



Date de dernière mise à jour : 08/01/2009 - 3:10 PM


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